¿Gasto o un mayor valor del inmovilizado? Contabilización y fiscalidad

Según su naturaleza, estas operaciones serán un gasto del ejercicio o un mayor valor del inmovilizado.

Desde un punto de vista contable tomaremos como referencia el PGC y la resolución del ICAC de 1 de marzo de 2013  (BOE núm. 58 de 08-03-2013) que dicta las normas de registro y valoración del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias.

¿Cuáles son los conceptos que debemos tener en cuenta?

  • Inmovilizado material: son los elementos del activo destinados a servir de forma duradera en las actividades de la empresa, representados por bienes muebles o inmuebles, excepto los que deban ser clasificados como inversiones inmobiliarias
  • Reparación: es el proceso por el que se vuelve a poner en condiciones de funcionamiento un activo inmovilizado
  • Conservación: tiene por objeto mantener el activo en buenas condiciones de funcionamiento, manteniendo su capacidad productiva
  • Renovación: conjunto de operaciones mediante las que se recuperan las características iniciales del bien objeto de renovación
  • Ampliación: consiste en un proceso mediante el cual se incorporan nuevos elementos a un inmovilizado, obteniéndose como consecuencia una mayor capacidad productiva
  • Mejora: es el conjunto de actividades mediante las que se produce una alteración en un elemento del inmovilizado, aumentando su anterior eficiencia productiva.
  • Piezas de recambio: son las destinadas a ser montadas en instalaciones, equipos o máquinas, en sustitución de otras semejantes.

¿Qué operaciones se consideran gasto del ejercicio?

Reparación y conservación. Excepto los elementos que se someten de forma periódica a inspecciones generales (grandes reparaciones). Si se sustituye algún elemento, este se dará de baja así como su amortización acumulada y las pérdidas por deterioro registrando el correspondiente resultado.

Piezas de recambio. Las que tengan un ciclo de almacenamiento inferior al año que se contabilizan como existencias imputándose a gasto el consumo realizado durante el ejercicio.

¿Qué operaciones se consideran inversión y por tanto, mayor valor del inmovilizado material?

La NRV 3ª f)  del PGC  establece que “los costes de renovación, ampliación lo mejora de los bienes del inmovilizado material serán incorporados al activo como mayor valor del bien en la medida en que supongan un aumento de su capacidad, productividad o alargamiento de su vida útil, debiéndose dar de baja el valor contable de los elementos que se hayan sustituido.

1. Renovación. Se capitalizará de acuerdo con el precio de adquisición o, en su caso, con el coste de producción. Se dará de baja el elemento sustituido, la amortización acumulada y las pérdidas por deterioro de valor, registrándose, en su caso, el correspondiente resultado producido en esta operación, por la diferencia entre el valor contable resultante y el producto recuperado.

Normas particulares para renovaciones:

Si la renovación afectase a una parte de un inmovilizado cuyo valor en libros no pueda identificarse claramente, el coste de la renovación podrá tomarse como indicativo de cuál era el coste del elemento que se sustituye.

En caso de entrega de un elemento sustituido dentro del proceso de renovación, a cambio de un nuevo elemento, se aplicará lo relativo a las adquisiciones de inmovilizado entregando como pago parcial otro inmovilizado

2. Ampliación o mejora. Cuando se cumplan los siguientes requisitos:

2.1. Aumento de su capacidad de producción

2.2. Mejora sustancial en su productividad

2.3. Alargamiento de la vida útil

El incremento de valor del activo se establecerá de acuerdo con el precio de adquisición o coste de producción de la ampliación o mejora.

Normas particulares para las ampliaciones y mejoras:

  • Los gastos de urbanizaciónde un terreno se contabilizarán como mayor valor
  • En caso de sustitución, se dará de baja el elemento sustituido, la amortización acumulada y las pérdidas por deterioro de valor, registrándose, en su caso, el correspondiente resultado producido en esta operación, por la diferencia entre el valor contable resultante y el producto recuperado
  • Si en el proceso de ampliación o mejora, hubiera que incurrir en costes de destrucción o eliminaciónde los elementos sustituidos, dichos costes se considerarán como mayor valor, minorado en su caso por el importe recuperado en la venta de los mismos
  • En todo caso, el importe a capitalizar tendrá como límite máximo el importe recuperable de los respectivos elementos del inmovilizado material.
  • Piezas de recambio.Las que se adquieren con el objetivo de mantener un nivel de repuestos.
  • Reparaciones o inspecciones periódicas de carácter general.  Se identificará como un componente del coste del activo el importe de los desembolsos necesarios para realizar la inspección.

El importe de los desembolsos necesarios para realizar la inspección incluido en el activo se amortizará durante el periodo de tiempo que transcurra hasta la fecha en que se realice la revisión.

Cuando se realicen los trabajos, el coste de la inspección se reconocerá como mayor valor del inmovilizado material, que a su vez será objeto de amortización hasta que se produzca la siguiente revisión, dándose de baja cualquier importe pendiente de amortizar del anterior componente.

¿Cómo afecta el principio de importancia relativa y fiscalidad PYME?

El principio de importancia relativa se aplica a operaciones de escaso valor, que nos permite contabilizar el gasto directamente en la cuenta de resultados.

También debemos tener en cuenta que aquellas empresas que fiscalmente tienen la consideración de reducida dimensión (art. 108 TRLIS) pueden aplicar la libertad de amortización a aquellos elementos de inmovilizado de escaso valor (no superior a 601,01 euros) con un límite máximo amortizado por periodo impositivo de 12.020,24 euros.

¿Cuál debe ser el tratamiento que debemos aplicar en las amortizaciones?

Cuando tras una renovación, ampliación o mejora del inmovilizado se ha contabilizado un mayor valor del inmovilizado, deberemos analizar cómo será la dotación a la amortización:

Bien totalmente amortizado

El mayor valor del activo se amortizará de acuerdo con el plan de amortización establecido por la empresa. No procederá dotar amortización sobre el valor que ya había sido amortizado.

Bien amortizado parcialmente

Según PGC 2ª parte la NRV 2ª del inmovilizado material, los cambios que, en su caso, pudieran originarse en el valor residual, la vida útil y el método de amortización de un activo, se contabilizarán como cambios en las estimaciones contables, salvo que se tratara de un error.

De acuerdo a la NRV 22ª PGC 2ª parte se calificarán como cambios en estimaciones contables aquellos ajustes en el valor contable de activos que sean consecuencia de la obtención de información adicional, de una mayor experiencia o del conocimiento de nuevos hechos. Este cambio de estimaciones contables se aplicará de forma prospectiva, es decir desde el momento del cambio.

Se amortizará de forma independiente cada parte de un elemento del inmovilizado material que tenga un coste significativo en relación con el coste total del elemento. Podrán agruparse aquellas partes significativas de un elemento de inmovilizado material que tengan vida útil y métodos de amortización coincidentes con otras partes significativas que formen parte del mismo elemento.

Según la normativa anterior, estudiaremos si el incremento de valor del activo tiene consecuencias en la vida útil del elemento o por contra sólo influye en el rendimiento del mismo para obtener así el nuevo valor amortizable.

Si la vida útil no se ha visto alterada seguiremos el plan de amortización del elemento modificando la base de amortización (valor de adquisición o coste de producción – valor residual).

Si ha existido una modificación de la vida útil, estaremos ante un cambio en la estimación contable aplicable a partir del momento del mayor  valor del inmovilizado.